Se è in corso la costruzione di un fabbricato destinato a essere strumentale per l’esercizio di una impresa, la sua cessione:
– non è qualificabile in termini di cessione di “fabbricato strumentale”, ma di “bene in corso di lavorazione”, se l’acquirente è un soggetto passivo di imposta;
– è invece qualificabile come cessione di bene uscito dal circuito produttivo, se l’acquirente è un “consumatore” finale.
Ritenere che si tratti della cessione di un bene in corso di lavorazione (e non di un fabbricato strumentale) comporta la conseguenza che la cessione è imponibile a Iva e che sono dovute nella misura fissa di 200 euro le imposte di registro, ipotecaria e catastale.
Invece, qualificare la cessione come avente a oggetto un fabbricato strumentale significa, al momento, che la cessione è imponibile a Iva (sono tali le cessioni di fabbricati strumentali che siano poste in essere entro i cinque anni dall’ultimazione dei lavori), che l’imposta di registro è dovuta in misura fissa e che le imposte ipotecaria e catastale sono da assolvere nella complessiva misura del 4 per cento.
Il ragionamento svolto dalla Cassazione è che se si cede un fabbricato in corso di costruzione, non lo si può ancora considerare come un fabbricato “strumentale” (la cui cessione comporta l’applicazione delle imposte ipotecaria e catastale nella rispettiva misura del 3 e dell’1 per cento).
Lo status di “fabbricato strumentale” si consegue solo con l’ultimazione dei lavori, mentre, nel periodo della sua costruzione, il manufatto deve considerarsi ancora parte del circuito produttivo dell’impresa cedente, con la conseguenza che la sua cessione non è qualificabile in termini di cessione di fabbricato strumentale, ma in termini di bene in corso di lavorazione. Ne deriva che se l’acquirente è un soggetto imprenditore, il quale continua il “ciclo produttivo”, la cessione dell’edificio in corso di costruzione è imponibile a Iva, ciò che provoca, per il principio di alternatività, l’abbattimento alla misura fissa delle imposte ipotecaria e catastale.
Se invece l’acquirente sia un soggetto privato, la cessione del manufatto in corso di lavorazione ne interrompe il ciclo produttivo: in questo caso, il manufatto può considerarsi avere natura strumentale e la sua cessione provoca appunto l’applicazione delle imposte ipotecaria e catastale con l’aliquota complessiva del 4%, da applicare al prezzo di cessione.
Secondo la Cassazione, se il caso dell’acquisto del consumatore finale venisse equiparato a quello dell’acquisto effettuato da un soggetto passivo Iva, si legittimerebbero operazioni elusive che non si giustificherebbero alla luce di quella che deve intendersi essere la ratio della normativa in questione, finalizzata ad assoggettare all’Iva le cessioni di beni strumentali non ultimati che avvengono nell’ambito del circuito produttivo e non sono poste in essere a favore del consumatore finale.