Il trattamento di fine mandato (Tfm) rappresenta una voce di costo posta a carico dell’impresa per remunerare gli amministratori al termine del loro incarico. Dal punto di vista fiscale, la sua deducibilità continua a essere un tema di forte attenzione in sede di controllo tributario. Oggi non si discute più se il Tfm sia deducibile per competenza o per cassa — problema che è stato risolto in via generale — ma se l’importo accantonato sia congruo rispetto alla realtà economica dell’impresa e alle responsabilità dell’amministratore.

Deducibilità per competenza: il ruolo della data certa

La deducibilità del Tfm per competenza si basa su un elemento formale inderogabile: la presenza di un atto scritto con data certa anteriore all’inizio dell’esercizio in cui matura il diritto a percepire il Tfm. Senza questa data certa, la deducibilità si sposta automaticamente a regime di cassa, ovvero al momento del pagamento all’amministratore.

La giurisprudenza conferma che la data certa può essere ottenuta mediante registrazione dell’atto presso un ufficio pubblico, atto pubblico o scrittura privata autenticata, invio tramite posta elettronica certificata con firma digitale oppure apposizione di marca temporale qualificata. In assenza di queste garanzie formali, l’operazione non soddisfa il principio di competenza previsto dagli articoli 105 e 17 del Tuir.

Addio ai limiti analogici del Tfr: spazio alla congruità

Un punto ormai assodato è che non esiste un limite quantitativo catastale mutuato dal trattamento di fine rapporto (Tfr) dei dipendenti. La Corte di Cassazione ha escluso l’applicabilità per analogia dei limiti previsti dal codice civile per il Tfr al Tfm, la cui disciplina è di natura pattizia e non imperativa. Di conseguenza non è corretto adottare regole rigide come “retribuzione annua divisa per 13,5” per quantificare il Tfm.

L’unico criterio che conta ai fini fiscali è la congruità e inerenza del costo rispetto alla situazione dell’impresa e all’incarico svolto dal manager.

Congruità: la valutazione multifattoriale

La congruità del Tfm non si determina con formule matematiche rigide, ma attraverso una valutazione complessiva degli indici economici dell’impresa e delle responsabilità dell’amministratore. Tra gli elementi che la giurisprudenza di merito considera rilevanti, figurano:

• la dimensione dell’impresa, il fatturato e l’utile d’esercizio;

• la struttura gestionale e organizzativa (numero di dipendenti, presenza di sedi operative);

• la complessità delle deleghe conferite all’amministratore;

• la connessione tra remunerazione e ritorni economici o strategici per la società.

Un esempio pratico chiarisce il concetto: per una società con un fatturato di 10 milioni di euro e un utile di 800.000 euro, un Tfm pari a 50.000 euro (0,5% del fatturato e poco più del 6% dell’utile) è generalmente ritenuto congruo. Al contrario, per una micro‑impresa con reddito operativo limitato, un Tfm pari a percentuali significative dei ricavi o dell’utile può essere considerato sproporzionato e indeducibile per mancata inerenza.

Benchmark e soglie prudenziali

Sebbene non esistano limiti legislativi, la giurisprudenza ha elaborato orientamenti prudenziali. In diverse sentenze di merito è emerso che un accantonamento annuale del Tfm compreso tra il 20% e il 30% del compenso annuo dell’amministratore può costituire un riferimento ragionevole operativo. Tale fascia non è un limite rigido, ma rappresenta uno “sweet spot” che riduce il rischio di contestazioni, purché supportata da motivazioni adeguate nel verbale assembleare.

Tfm legato alle performance: collegamento a risultati misurabili

Collegare il Tfm a indicatori di performance oggettivi (KPI) rappresenta oggi la strategia più solida dal punto di vista fiscale. Un Tfm variabile legato, per esempio, agli aumenti di fatturato, all’EBITDA o alla quota di mercato, mostra un collegamento diretto tra costo e beneficio aziendale. Tale approccio è stato valutato congruo da varie Corti di Giustizia Tributaria, a condizione che i criteri di calcolo siano esplicitati con precisione e giustificati da risultati concreti.

Il dossier di congruità: strumento operativo decisivo

In sede di controllo, l’onere probatorio grava in primo luogo sulla società: è infatti necessario predisporre un dossier di congruità e inerenza che documenti analiticamente le ragioni del Tfm. Un verbale assembleare ben costruito deve includere:

• la situazione economica e dimensionale dell’impresa;

• la descrizione dettagliata delle responsabilità e della complessità dell’incarico dell’amministratore;

• i criteri adottati per il calcolo dell’accantonamento;

• il nesso tra importo deliberato e risultati attesi o conseguiti.

Un dossier di congruità che integra indicatori oggettivi e motivazioni dettagliate riduce sensibilmente il rischio di contestazioni fiscali.

Tempistica e revisione annuale: presidio antielusivo

Infine, non basta istituire un Tfm una sola volta: per ogni esercizio successivo è opportuno confermare o quantificare con data certa l’accantonamento annuale. Ciò evita interpretazioni che collegano l’importo a conoscenze ex post dell’utile o a scopi opportunistici.